English
Tóm tắt: Kế toán trách nhiệm là một nội dung cơ bản của kế toán quản trị. Kế toán trách nhiệm xuất phát từ sự phân quyền trách nhiệm của nhà quản trị. Cơ sở của sự phân quyền phụ thuộc vào quyết định của nhà quản trị, thái độ, quy mô, đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và các yếu tố khác. Từ khi được hình thành đến nay, kế toán trách nhiệm đã được vận dụng và có những đóng góp đáng kể vào sự thành công của nhiều doanh nghiệp, các tập đoàn kinh tế … trên khắp thế giới. Càng ngày, kế toán trách nhiệm càng có vai trò và vị trí quan trọng trong quản lý ở các doanh nghiệp trên thế giới. Đối với các doanh nghiệp Việt Nam, kế toán quản trị nói chung và kế toán trách nhiệm nói riêng là một lĩnh vực vẫn còn khá mới mẽ. Ngành xây dựng Việt Nam là một trong những ngành có phạm vi hoạt trải rộng, cơ chế quản lý tài chính đối với các công ty cũng khá đa dạng nên việc đánh giá thành quả quản lý của từng đơn vị, bộ phận, cá nhân ở các công ty vẫn còn nhiều bất cập. Bên cạnh đó, chất lượng các công trình xây dựng hiện nay có thể nói rất thấp, không đảm bảo đúng thiết kế và đáng báo động, công trình xây dựng đường mới vừa làm xong chưa bàn giao đã xuống cấp. Như vậy, các nhà quản trị tổ chức kế toán trách nhiệm như thế nào và vận dụng linh hoạt của các nước vào thực tế Việt Nam đảm bảo khoa học và hiệu quả?
Từ khóa: KTTN: Kế toán trách nhiệm; TTĐT: Trung tâm đầu tư; TTLN: Trung tâm lợi nhuận; TTCP: Trung tâm chi phí; PCQL: Phân cấp quản lý.
1. Đặt vấn đề
Sự phát triển cả về quy mô và phạm vi hoạt động của các doanh nghiệp đã đặt ra yêu cầu cho các nhà quản trị phải kiểm soát và đánh giá được hoạt động của chúng. Vì tính phức tạp trong các hoạt động nên rất khó khăn cho các nhà quản trị cấp cao trong kiểm soát hoạt động trực tiếp. Kết quả là quy mô và sự phức tạp về cơ cấu tổ chức của công ty tăng lên đòi hỏi những hoạt động của họ phải được phân quyền. Việc sáng tạo ra lần lượt những bộ phận của công ty khác nhau yêu cầu kế toán phải cung cấp những phương pháp đo lường hiệu quả ở mỗi cấp, mỗi bộ phận. Trong trường hợp này, kế toán trách nhiệm có đủ điều kiện và đáp ứng được yêu cầu. Bên cạnh vấn đề về quy mô, hệ thống kế toán trách nhiệm phải căn cứ vào đặc thù sản xuất và quản lý từng doanh nghiệp tổ chức cho phù hợp. Một doanh nghiệp có cơ cấu tổ chức phân quyền sẽ dẫn đến các trung tâm trách nhiệm: các trung tâm này gắn liền với trật tự phân cấp quản lý trong tổ chức.
Hiểu rõ đặc thù sản xuất kinh doanh, quy mô và cấu trúc tổ chức của doanh nghiệp là điều kiện để xây dựng thành công kế toán trách nhiệm và tổ chức kế toán trách nhiệm tại các doanh nghiệp xây dựng Việt Nam.
2. Tình hình áp dụng tổ chức kế toán trách nhiệm các quốc gia phát triển trên thế giới
2.1 Tổ chức kế toán trách nhiệm tại Mỹ
Theo Phạm Văn Dược (2010) “kế toán trách nhiệm được hình thành và phát triển mạnh mẽ trong doanh nghiệp ở Mỹ và mang tính tiên phong trên thế giới, với khuynh hướng cung cấp thông tin hữu ích cho thiết lập quyết định quản trị thông qua các kỹ thuật định lượng thông tin”. Kế toán quản trị ở Mỹ phát triển và thay đổi qua nhiều giai đoạn khác nhau, tuy nhiên giai đoạn nào cũng khẳng định thông tin tài chính để hoạch định và kiểm soát hoạt động sản xuất kinh doanh là quan trọng. Theo đó, Kế toán trách nhiệm được nghiên cứu và áp dụng mạnh mẽ ở các công ty lớn như IBM, Apple, General Electric, Berkshire Hathaway… Những nội dung nổi bật về tổ chức kế toán trách nhiệm (KTTN) ở các công ty này thể hiện như sau:
– Trung tâm trách nhiệm được tổ chức nhằm thu thập, tổng hợp và báo cáo các dữ liệu kế toán có liên quan đến trách nhiệm của từng nhà quản lý riêng biệt trong một tổ chức, thông qua các báo cáo liên quan đến chi phí, thu nhập và các số liệu hoạt động bởi từng khu vực trách nhiệm hoặc đơn vị trong tổ chức, trên cơ sở có sự phân quyền trong tổ chức, gắn với quan điểm kiểm soát được về phạm vi của đơn vị mà nhà quản trị được quyền quản lý.
– Trung tâm trách nhiệm là một khu vực, bộ phận của tổ chức mà một nhà quản lý cụ thể chịu trách nhiệm về nó. Các công ty thường tổ chức theo bốn trung tâm trách nhiệm và gắn với các cấp quản lý khác nhau gồm: Các trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận và trung tâm đầu tư.
+ Các trung tâm chi phí: Là trung tâm trách nhiệm chỉ gánh chịu chi phí và không tạo ra thu nhập trực tiếp từ việc bán hàng hóa hay cung cấp dịch vụ. Theo đó, các nhà quản lý chịu trách nhiệm chỉ với những hạng mục chi tiêu được cụ thể hóa. Trung tâm này thường gắn với bậc quản lý cấp cơ sở và mục tiêu thích hợp cho một trung tâm chi phí là sự tối thiểu hóa chi phí trong dài hạn. Tuy nhiên, những sự tối thiểu hóa chi phí trong ngắn hạn có thể sẽ không hợp lý và thực tế sẽ khó thực hiện.
+ Các trung tâm doanh thu: Là trung tâm trách nhiệm mà các nhà quản lý chỉ chịu trách nhiệm về doanh thu. Theo đó, các nhà quản lý của trung tâm này cũng có thể chịu trách nhiệm cho việc kiểm soát chi phí phát sinh tại đơn vị mình phụ trách.
+ Các trung tâm lợi nhuận: Là trung tâm trách nhiệm mà các nhà quản lý phải chịu trách nhiệm và kiểm soát được cả về doanh thu và chi phí phát sinh tương ứng tạo ra doanh thu đó.
+ Các trung tâm đầu tư: Là trung tâm trách nhiệm mà các nhà quản lý phải chịu trách nhiệm và kiểm soát đáng kể lên thu nhập, chi phí, vốn đầu tư. Trung tâm này thường gắn với bậc quản lý cấp cao.
Các công ty thường tiến hành phân loại chi phí theo mức độ hoạt động (Định phí, biến phí, chi phí hỗn hợp) để phục vụ cho việc phân tích biến động giữa chi phí thực tế với chi phí tiêu chuẩn; từ đó tìm ra nguyên nhân của sự biến động nhằm kiểm tra những nguyên nhân chính yếu, tiến hành những đo lường, điều chỉnh cần thiết đối với những hoạt động kinh doanh của đơn vị.
– Hệ thống báo cáo trách nhiệm được các công ty tổ chức thực hiện khá hoàn hảo. Theo đó, trách nhiệm báo cáo gắn với từng trung tâm trách nhiệm cụ thể thông qua các báo cáo về tình hình thực hiện kế hoạch đã đề ra, và báo cáo phân tích về sự biến động giữa kết quả thực hiện với kế hoạch, đồng thời tìm ra nguyên nhân tác động đến sự biến động đó.
Quy trình lập hệ thống báo cáo trách nhiệm của đa số các công ty được thực hiện qua 3 bước như sau:
+ Bước 1: Phân chia có cấu tổ chức thành những trung tâm trách nhiệm, và chuẩn bị dự toán chi phí, thu nhập cho mỗi trung tâm trách nhiệm.
+ Bước 2: Đo lường kết quả hoạt động của mỗi trung tâm trách nhiệm.
+ Bước 3: Chuẩn bị những báo cáo kết quả hoạt động kịp thời, so sánh những lượng thực tế với lượng được dự toán.
Để đánh giá toàn diện thành quả hoạt động của các trung tâm, thông thường các công ty lớn, tập đoàn ở Mỹ sử dụng mô hình Balance Scorecard (BSC). Bên cạnh đó, các công ty lớn, tập đoàn ở Mỹ lại tập trung chú trọng vào việc lập các Báo cáo phát triển bền vững dựa vào khung hướng dẫn của GRI (IRRC Institute, 2013). Báo cáo thường tập trung vào các vấn đề sau:
– Sự thay đổi khí hậu;
– Quản lý môi trường;
– Sử dụng nguồn nước;
– Chất thải nguy hiểm;
– Quản lý chất thải;
– Xây dựng Sản phẩm;
– Lao động;
– Nhân quyền;
– Đạo đức.
2.2. Tổ chức kế toán trách nhiệm ở các nước Châu Âu
Theo Phạm Văn Dược (2010) “kế toán quản trị trong công ty ở một số nước Châu Âu như Pháp, Đức, Tây Ban Nha … tiêu biểu cho nền kế toán quản trị gắn kết chặt chẽ với quy định của kế toán tài chính, đề cao thông tin kiểm soát nội bộ, và có sự ảnh hưởng đáng kể của Nhà nước trong tiến trình hình thành, phát triển“. Kế toán quản trị của các nước này cũng được chuyên môn hóa cao và định hướng nội dung kế toán quản trị, với nhu cầu thông tin thực hiện các chức năng quản trị, trong đó đề cao vai trò của các thông tin phục vụ kiểm soát và đánh giá trách nhiệm quản trị của từng nhà quản lý. Theo đó, kế toán trách nhiệm cũng được áp dụng rộng rãi và nội dung thể hiện như sau:
– Tổ chức kế toán trách nhiệm theo một hệ thống kế toán cung cấp thông tin nội bộ để đánh giá những nhà quản lý theo những đối tượng có thể kiểm soát được, và trong cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý đó phải có sự phân quyền rõ ràng
– Mức độ kiểm soát phụ thuộc vào cấp bậc quản lý, và cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý được phân thành những trung tâm trách nhiệm gắn với từng loại trung tâm trách nhiệm, điều này thể hiện qua sơ đồ sau:
– Một trung tâm trách nhiệm là một điểm trong một tổ chức nơi mà sự kiểm soát lên thu nhập hay chi phí được đặt ở đó, ví dụ phân khu, bộ phận, hay một thiết bị máy móc nào đó. Các công ty thường tổ chức theo ba kiểu trung tâm trách nhiệm:
+ Các trung tâm chi phí: là phân khu của công ty nơi gánh chịu các chi phí nhưng không tạo ra thu nhập.
+ Các trung tâm lợi nhuận: là một phần của công ty mà có sự kiểm soát cả thu nhập và chi phí, nhưng không có sự kiểm soát lên quỹ đầu tư.
+ Các trung tâm đầu tư: là nơi mà nhà quản lý có quyền đưa ra các quyết định đầu tư vốn.
– Các thước đo nhằm đo lường kết quả hoạt động quản lý của từng trung tâm trách nhiệm, điều này được thể hiện như sau:
| Trung tâm | Đo lường |
| – Trung tâm Chi phí | – Kiểm soát chi phí
– Số lượng và chất lượng của dịch vụ |
| – Trung tâm Lợi nhuận | Khả năng sinh lời |
| – Trung tâm Đầu tư | – ROI
– RI |
Các nhà quản trị thực hiện đánh giá kết quả biểu hiện của các bộ phận thông qua các báo cáo trách nhiệm, như báo cáo thực hiện và báo cáo phân tích gắn trách nhiệm báo cáo với từng trung tâm trách nhiệm cụ thể. Đặc biệt đối với các báo cáo lợi nhuận bộ phận thì chỉ tiêu chi phí được phân chia thành biến phí và định phí, nhằm đanh giá phần đóng góp của từng bộ phận vào lợi nhuận chung của toàn công ty được chính xác hơn.
Quy trình lập hệ thống báo cáo trách nhiệm của đa số các công ty ở các nước Châu Âu thường được thực hiện qua bốn bước như sau:
+ Bước 1: Cơ cấu tổ chức thành những trung tâm trách nhiệm
+ Bước 2: Chuẩn bị dự toán về các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính cho mỗi trung tâm trách nhiệm
+ Bước 3: Đo lường kết quả hoạt động của mỗi trung tâm trách nhiệm thông qua hệ thống chỉ tiêu đánh giá nội bộ
+ Bước 4: Lập hệ thống báo cáo kết quả hoạt động kịp thời, so sánh những lượng thực tế với lượng được dự toán.
Cùng giống như ở Mỹ, để đánh giá toàn diện thành quả của các trung tâm, thông thường các công ty lớn, tập đoàn ở Châu Âu sử dụng mô hình Balance Scorecard (BSC) và chú trọng vào việc lập các Báo cáo phát triển bền vững dựa vào khung hướng dẫn của GRI (European Commission, 2009).
2.3. Tổ chức kế toán trách nhiệm ở Ấn Độ
Theo Phạm Văn Dược (2010) “kế toán quản trị trong công ty ở một số nước Châu Á nói chung và Ấn Độ nói riêng, là nền kế toán quản trị còn non trẻ, manh mún, lệ thuộc và hỗn hợp các khuynh hướng khác nhau”. Vấn đề áp dụng kế toán quản trị chỉ ở các công ty có quy mô hoạt động lớn; nội dung kế toán quản trị thường một phần do được chuyển giao, chịu ảnh hưởng trực tiếp từ những công ty mẹ ở nước ngoài rất hiện đại; một phần được những công ty trong nước xây dựng, cập nhật trên nền tảng quản trị hoạt động, điều kiện cơ sở vật chất, phương tiện của chính họ.
Các công ty ở Ấn Độ khi áp dụng kế toán quản trị đã xem kế toán trách nhiệm là một nội dung quan trọng, và họ thường tổ chức theo sự hướng dẫn của Viện nghiên cứu chi phí và hoạt động của các kế toán viên Ấn Độ (ICWAI). Nội dung kế toán trách nhiệm được tổ chức trong các công ty như sau:
– Theo các nhà quản trị công ty, kế toán trách nhiệm là một bộ phận chủ yếu của kế toán quản trị, theo đó trách nhiệm giải trình được thiết lập dựa theo trách nhiệm được ủy quyền đến những cấp độ khác nhau của hệ thống quản lý và thông tin quản lý. Hệ thống báo cáo được xây dựng để cung cấp những phản hồi thích đáng, tương xứng với trách nhiệm được giao. Theo hệ thống này, những khu vực của hệ thống hay những đơn vị của một tổ chức dưới sự kiểm soát của một cá nhân được phát triển như những trung tâm trách nhiệm, và được đánh giá riêng lẽ cho những kết quả hoạt động của nó.
– Theo Nguyễn Đăng Huy (2017) “Vì mục đích kiểm soát kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh và đánh giá trách nhiệm, các công ty thiết kế cơ cấu tổ chức thành những trung tâm trách nhiệm sau: Các trung tâm chi phí, các trung tâm lợi nhuận và các trung tâm đầu tư, cụ thể:
+ Trung tâm chi phí: là một trung tâm trách nhiệm mà chỉ tiêu đo lường kết quả hoạt động tài chính theo các chi phí nó phải gánh chịu. Nói cách khác, những kết quả hoạt động được đo lường trong một trung tâm chi tiêu, là hiệu quả của hoạt động trong trung tâm đó dưới dạng số lượng của đầu vào được sử dụng, để tạo ra một lượng đầu ra được cho trước này đó. Cách thực hiện chính là so sánh đầu vào thực tế với một sự tận dụng có hiệu quả nhất. Sự biến động giữa tiêu chuẩn ngân sách và thực tế sẽ chỉ ra tính hiệu quả của bộ phận đó.
+ Trung tâm lợi nhuận: là trung tâm trách nhiệm mà các đầu vào, đầu ra được đo lường bằng những đơn vị tiền tệ. Nói cách khác, cả chi phí và thu nhập của trung tâm đều được tính toán, lý giải. Phân tích lợi nhuận có thể được sử dụng như một cơ sở cho việc đánh giá kết quả hoạt động của nhà quản lý bộ phận, một trung tâm lợi nhuận, cũng như dữ liệu thêm vào đề cập đến các khoản thu nhập, và cần phân biệt thành biến phí và định phí trong các chỉ tiêu chi phí, để xác định cụ thể số dư bộ phận, cũng như phần đóng góp vào lợi nhuận chung của công ty đối với từng trung tâm lợi nhuận cụ thể. Do vậy, nhà quản lý có thể xác định một khu vực nào đó thể hiện tính hiệu quả khi đạt đến những mục tiêu của nó.
+ Trung tâm đầu tư: Một trung tâm mà các tài sản được sử dụng cũng được đo lường cùng với những sự đo lường đầu vào, đầu ra được gọi là trung tâm đầu tư. Các đầu vào được giải thích dưới dạng các chi phí, các đầu ra được giải thích dưới dạng thu nhập, và các tài sản được sử dụng thì được giải thích dưới dạng giá trị. Nó là sự đo lường rộng nhất, theo ý nghĩa rằng kết quả hoạt động không chỉ được đo lường theo lợi nhuận, mà còn tính đến cả những tài sản được sử dụng để tạo ra được các lợi nhuận đó. Các phương pháp xác định ROI, RI được sử dụng phổ biến để đánh giá trách nhiệm của trung tâm này.
Tình hình lập Báo cáo phát triển bền vững dựa vào khung hướng dẫn của GRI của các công ty lớn, tập đoàn ở Ấn Độ và một số nước khác như sau:
Hình 1-2: Số lượng các công ty lớn, các tập đoàn lập Báo cáo phát triển bền vững
(tính đến T.6/2022)
Nguồn: Emergent Ventures India Pvt. Ltd.
3. Thực tế tổ chức kế toán trách nhiệm tại các doanh nghiệp xây dựng Việt Nam
Cũng giống như các nước trong khu vực, kế toán quản trị là thuật ngữ mới xuất hiện ở Việt Nam trong vòng gần 25 năm trở lại đây và đã thu hút được sự chú ý của các doanh nghiệp. Đánh dấu cho sự mở đầu này khi Luật Kế toán Việt Nam được Quốc hội khoá XI kỳ họp thứ 3 thông qua ngày 17/6/2003, đã quy định về kế toán quản trị ở các đơn vị như sau: kế toán quản trị là việc thu thập, xử lý và cung cấp thông tin tài chính theo yêu cầu và quyết định kế toán trong nội bộ đơn vị kế toán. Tuy nhiên, việc này chỉ được dừng lại ở góc độ nhìn nhận và xem xét, chưa có một quyết định cụ thể hay hướng dẫn thi hành mang tính tổng quát. Do đó việc hiểu và vận dụng kế toán quản trị ở các doanh nghiệp Việt Nam còn rất mơ hồ. Đến ngày 12/6/2006, Thông tư số 53/2006/TT-BTC của Bộ Tài Chính về hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp chính thức được ra đời nhằm hướng dẫn cho các doanh nghiệp thực hiện kế toán quản trị. Tuy vậy, đối với các doanh nghiệp, kế toán quản trị nói chung và kế toán trách nhiệm nói riêng vẫn còn xa vời về mặt lý luận lẫn vận hành.
Theo Hoàng Văn Tưởng (2010) “Tổ chức kế toán trách nhiệm trong các doanh nghiệp xây dựng là một nội dung cơ bản của kế toán quản trị. Việc nghiên cứu và tổ chức vận dụng kế toán trách nhiệm là một yêu cầu cấp thiết, đặc biệt là các tổng công ty xây dựng với quy mô lớn, phạm vi hoạt động rộng, cơ cấu tổ chức gắn với trách nhiệm của nhiều đơn vị, cá nhân”. Có thể nói, kế toán trách nhiệm là một hệ thống thừa nhận mỗi bộ phận (người) trong một tổ chức có quyền chỉ đạo và chịu trách nhiệm về những nghiệp vụ riêng biệt thuộc phạm vi quản lý của mình. Thông qua đó, các cấp quản lý cao hơn sử dụng các thông tin này để đánh giá thành quả của các bộ phận trong tổ chức. Như vậy, kế toán trách nhiệm bao gồm 2 mặt: thông tin và trách nhiệm. Trong đó, mặt thông tin có nghĩa là sự tập hợp, báo cáo, đánh giá các thông tin mang tính nội bộ về hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp từ cấp quản lý thấp đến cấp quản lý cao hơn. Mặt trách nhiệm nghĩa là việc quy trách nhiệm về những sự kiện tài chính xảy ra. Tuỳ thuộc vào việc sử dụng 2 mặt này mà ảnh hưởng đến thái độ của người quản lý và hiệu quả của việc phân cấp trách nhiệm trong đơn vị. Trung tâm trách nhiệm là một bộ phận trong tổ chức, nơi mà nhà quản trị bộ phận chịu trách nhiệm về kết quả hoạt động của bộ phận mình. Theo đó, căn cứ vào cơ cấu tổ chức và mức độ phân cấp quản lý của doanh nghiệp mà có hệ thống các trung tâm trách nhiệm tương ứng. Các trung tâm trách nhiệm tạo thành một hệ thống thang bậc trách nhiệm từ cấp lãnh đạo thấp nhất đến cấp lãnh đạo cao nhất. Dựa vào đặc điểm và tình hình tại các doanh nghiệp xây dựng hiện nay kết hợp với các điều kiện về tổ chức kế toán trách nhiệm, giải pháp tổ chức kế toán trách nhiệm tại Tổng Công ty bao gồm: tổ chức các trung tâm trách nhiệm (xây dựng mô hình; xác định nhân sự; mục tiêu, nhiệm vụ của từng trung tâm). Dựa trên sự phân cấp quản lý theo cơ cấu tổ chức hiện nay tại các tổng công ty xây dựng, có thể tổ chức thành các trung tâm trách nhiệm, bao gồm: Trung tâm chi phí, trung tâm lợi nhuận và trung tâm đầu tư. Mô hình các trung tâm trách nhiệm được tổ chức như sau:
– Cấp thứ nhất: là cấp cao nhất xét trên toàn tổng công ty, chịu trách nhiệm toàn diện về mọi mặt hoạt động của tổng công ty là Hội đồng quản trị và Tổng giám đốc. Đây gọi là trung tâm đầu tư.
– Mục tiêu: Đảm bảo việc đầu tư vào các lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của Tổng công ty có hiệu quả. Tỷ lệ hoàn vốn đầu tư cao, lợi nhuận trên vốn chủ sở hữu cao.
– Nhiệm vụ: Đánh giá hiệu quả đầu tư của từng lĩnh vực hoạt động; thực hiện các biện pháp cải thiện tỷ lệ hoàn vốn đầu tư; đánh giá thành quả của các đơn vị trong việc hướng đến mục tiêu chung.
Xây dựng hệ thống các báo cáo trách nhiệm theo các trung tâm:
- Xây dựng các báo cáo dự toán: Các báo cáo dự toán được xây dựng dựa theo các trung tâm trách nhiệm. Báo cáo dự toán của các trung tâm trách nhiệm hình thành nên một hệ thống các báo cáo xuyên suốt phục vụ cho công tác quản trị từ cấp lãnh đạo thấp nhất đến cấp cao nhất.
a.1. Xây dựng Báo cáo dự toán của trung tâm chi phí: Thực tế hiện nay, hầu hết các doanh nghiệp xây dựng tổ chức giao khoán công trình lại cho các đội thi công sau khi thắng thầu. Để kiểm soát được chi phí, nhà quản lý không chỉ dừng lại ở việc lập dự toán chi phí tuân thủ theo thông tư số 04/2005/TT – BXD mà còn phải phân loại chi phí theo quan điểm kế toán quản trị. Với đặc thù các doanh nghiệp xây dựng hiện nay:
– Giao khoán cho các đội thi công với khối lượng và đơn giá giao khoán theo định mức thiết kế.
– Các đội thi công thường thuê nhân công và máy thi công khi nhận được công trình.
– Chi phí chung được tính cố định trên chi phí nhân công theo đúng quy định về xây dựng cơ bản. Do vậy, giá thành sản phẩm xây lắp (công trình, hạng mục công trình ..) chủ yếu là biến phí. Dựa vào định mức giao khoán các công trình, Đội trưởng đội thi công chịu trách nhiệm lập Báo cáo dự toán trung tâm chi phí. Báo cáo dự toán của trung tâm chi phí được lập trên cơ sở tổng hợp tất cả các công trình mà đội đảm nhận thi công. Báo cáo dự toán cần phải được lập chi tiết theo các hao phí tạo nên đơn giá từng hạng mục công trình (vì khối lượng giao khoán từng hạng mục thường không thay đổi nhiều so với thiết kế). Đây chính là cơ sở để các tổ thi công hạng mục công trình tổ chức thực hiện và kiểm tra, giám sát tổ viên, vật tư xuất dùng trong quá trình thi công. Cần phải khẳng định rõ là trách nhiệm của từng cá nhân gắn chặt với công việc và nhiệm vụ được giao. Đội trưởng đội thi công chịu hoàn toàn trách nhiệm về các chi phí theo dự toán giao khoán và cả các chi phí phát sinh ngoài dự toán.
a.2. Xây dựng báo cáo dự toán trung tâm lợi nhuận (các công ty xây dựng): Báo cáo dự toán của trung tâm lợi nhuận được thiết kế theo từng công trình, hạng mục công trình. Chịu trách nhiệm chính về các báo cáo này là giám đốc các doanh nghiệp xây dựng. Căn cứ vào các công trình trúng thầu, khối lượng dự kiến các công trình, hạng mục công trình mà các đội thi công, xí nghiệp trong công ty đảm nhận, các doanh nghiệp lập báo cáo dự toán lợi nhuận để làm cơ sở đánh giá việc thực hiện, kết quả kinh doanh qua việc tổng hợp đầy đủ doanh thu, chi phí. Do tính chất “giao khoán” nên bên cạnh việc quản lý tài chính, công ty còn phải kiểm soát các đội thi công, các xí nghiệp về chất lượng công trình và tiến độ thực hiện. Kiểm soát chất lượng công trình là việc kiểm soát các đội thi công tuân thủ đúng thiết kế trong quá trình thi công; kiểm soát tiến độ thực hiện là kiểm soát việc tuân thủ tiến độ theo kế hoạch.
- Xây dựng các báo cáo thực hiện (báo cáo thành quả):
b.1. Báo cáo thực hiện của trung tâm chi phí: Chỉ tiêu đánh giá hiệu quả của trung tâm chi phí là chênh lệch giữa các khoản mục chi phí thực tế so với chi phí dự toán đã được lập theo định mức thiết kế. Định kỳ (hàng tháng), tổ trưởng tổ thi công thuộc đội đánh giá sơ bộ khối lượng đã thực hiện và đối chiếu với kế hoạch tiến độ thi công, định mức thiết kế. Việc theo dõi sâu sát, thường xuyên như vậy giúp tổ trưởng tổ thi công bên cạnh việc quản lý các chi phí phát sinh thuộc phạm vi trách nhiệm của mình còn kịp thời phát hiện, hạn chế những sai sót phát sinh ngoài dự toán; phòng ngừa được việc thi công không đúng thiết kế phải phá dỡ làm lại, chậm trễ tiến độ thi công. Khi hạng mục thi công đã hoàn thành, tổ trưởng tổ thi công kết hợp với các bộ phận có liên quan (bộ phận cung ứng vật tư..) tổng hợp toàn bộ các chi phí thực tế phát sinh và gởi báo cáo về cho Trung tâm chi phí (đội thi công). Trung tâm chi phí sẽ sử dụng các báo cáo này để lập báo cáo tình hình thực hiện chi phí. Báo cáo này là căn cứ quan trọng để đánh giá thành quả của trung tâm chi phí. Quy trình lập báo cáo tình hình thực hiện chi phí qua các bước sau:
* Bước 1: Tập hợp các chi phí phát sinh
* Bước 2: Tổng hợp chi phí và tính đơn giá thực tế (giá thành đơn vị) của hạng mục công trình
* Bước 3: Lập báo cáo tình hình thực hiện chi phí của trung tâm. Từ bảng tính đơn giá thực tế (giá thành đơn vị) trên, đối chiếu với đơn giá dự toán chi phí đã được lập trước đây, đội thi công (trung tâm chi phí) lập báo cáo tình hình thực hiện chi phí để đánh giá thành quả của trung tâm.
b.2. Báo cáo thực hiện của trung tâm lợi nhuận (các công ty): Từ các báo cáo của các trung tâm chi phí trong công ty gửi về, kết hợp với số công trình đang nhận thầu, các doanh nghiệp xây dựng tiến hành lập các báo cáo thực hiện với tư cách là trung tâm lợi nhuận để đánh giá hoạt động của mình và gửi báo cáo về Tổng công ty. Báo cáo thực hiện của trung tâm lợi nhuận được thiết kế cho từng công trình, hạng mục công trình. Báo cáo thể hiện sự chênh lệch giữa lợi nhuận (lỗ) thực tế với lợi nhuận (lỗ) theo dự toán của trung tâm.
b.3 Xây dựng báo cáo thực hiện của trung tâm đầu tư: Báo cáo thực hiện của trung tâm đầu tư (báo cáo hiệu quả đầu tư) được lập tại Tổng công ty (và tại các công ty xây lắp) để theo dõi, phân tích, đánh giá hiệu quả, chất lượng đầu tư. Đây là báo cáo tổng quát nhất trong các loại báo cáo của các trung tâm trách nhiệm. Báo cáo này giúp cho Hội đồng quản trị và Ban giám đốc có cái nhìn tổng thể về tình hình đầu tư của Tổng công ty (hay công ty); xem xét và đánh giá được hiệu quả của việc đầu tư vào từng công ty thành viên (hay việc đầu tư của công ty). Báo cáo còn giúp cho Hội đồng quản trị và Ban giám đốc có những thông tin cần thiết cho việc ra các quyết định.
Cấp thứ hai: Là các công ty xây dựng thành viên. Chịu trách nhiệm về hoạt động của các công ty thành viên này là các Giám đốc công ty. Đây được coi là trung tâm lợi nhuận. Tuy vậy, bên cạnh việc thể hiện trách nhiệm của một trung tâm lợi nhuận xét trên phương diện thành viên của Tổng công ty thì các công ty này còn được xem như là một trung tâm đầu tư xét trên phương diện độc lập, tự chủ trong hoạt động sản xuất kinh doanh.
– Mục tiêu: Đảm bảo tỷ lệ tăng lợi nhuận trên doanh thu, đảm bảo tốc độ tăng của doanh thu nhanh hơn tốc độ tăng của vốn nhằm mục đích nâng cao hiệu quả sử dụng vốn, tăng lợi nhuận.
– Nhiệm vụ: Tổng hợp đầy đủ, chính xác doanh thu, chi phí, xác định kết quả kinh doanh; theo dõi và quản lý tình hình sử dụng tài sản, bảo toàn và phát triển vốn được đầu tư.
Cấp thứ ba: Bao gồm các bộ phận văn phòng quản lý và các đội thi công. Các trưởng bộ phận và đội trưởng đội thi công chịu trách nhiệm ở các bộ phận mình quản lý. Đây được xem là các trung tâm chi phí. Mục tiêu, nhiệm vụ của các trung tâm trách nhiệm:
– Mục tiêu: Tăng cường tính tự chịu trách nhiệm về chi phí. Kiểm soát được toàn bộ những chi phí phát sinh tại đội thi công, tại bộ phận văn phòng quản lý. Đội trưởng đội thi công hay trưởng các phòng ban là người trực tiếp kiểm soát chi phí và là người chịu trách nhiệm về những chi phí phát sinh tại trung tâm. Đảm bảo lợi ích mang lại lớn hơn các chi phí phát sinh và những nổ lực cho việc kiểm soát chi phí.
– Nhiệm vụ: Lập và thực hiện thi công theo dự toán công trình nhận khoán, quản lý chất lượng (đảm bảo thi công đúng chất lượng, đúng tiến độ); theo dõi và quản lý vật tư, nhân công của đội (cả trong và ngoài biên chế) và nhân viên văn phòng công ty; tiết kiệm chi phí, lập hồ sơ hoàn công.
- Bài học Kinh nghiệm cho các doanh nghiệp xây dựng Việt Nam
Qua kinh nghiệm tổ chức kế toán trách nhiệm ở một số quốc gia và thực tế tổ chức kế toán trách nhiệm tại các doanh nghiệp xây dựng, từ đó được rút ra bài học kinh nghiệm về tổ chức kế toán trách nhiệm cho các doanh nghiệp xây dựng Việt Nam như sau:
– Một là, nhanh chóng xem xét, tổ chức áp dụng hệ thống kế toán quản trị nói chung và kế toán trách nhiệm nói riêng trong các doanh nghiệp – nơi có sự phân cấp quản lý đang được thực thi. Bởi vì, đây chính là hệ thống cung cấp thông tin về kết quả, hiệu quả hoạt động và là công cụ đo lường, đánh giá thành quả của các bộ phận trong doanh nghiệp xây dựng.
– Hai là, hệ thống kế toán quản trị nói chung và kế toán trách nhiệm nói riêng không có một quy chuẩn pháp lý chung nào về hình thức lẫn nội dung thực hiện. Do đó, doanh nghiệp xây dựng phải thiết kế cho mình một hệ thống các trung tâm trách nhiệm, kèm theo đó là hệ thống các chỉ tiêu cụ thể theo mục tiêu quản trị đặt ra. Các chỉ tiêu này phải đảm bảo so sánh được giữa các thời kỳ để đưa ra được các đánh giá chính xác về thực tế tình hình hoạt động của doanh nghiệp xây dựng. Trong quá trình hội nhập, doanh nghiệp có thể tham khảo các mô hình báo cáo, hệ thống chỉ tiêu của các tập đoàn kinh tế trên thế giới để áp dụng phù hợp với thực tế của mình.
– Ba là, quy trình tổ chức hệ thống kế toán trách nhiệm cũng tương tự như các nước. Quy trình bắt đầu từ việc phân chia tổ chức thành các trung tâm trách nhiệm, thiết lập dự toán, đo lường thành quả và kết thúc bằng các báo cáo thành quả của các trung tâm trách nhiệm.
– Bốn là, nhanh chóng nghiên cứu và đưa vào áp dụng mô hình đánh giá toàn diện các trung tâm trách nhiệm, chú trọng đến vấn đề tính bền vững trong việc tăng trưởng kinh tế đi cùng với bảo vệ môi trường, nâng cao chất lượng cuộc sống tại các doanh nghiệp nhằm quản lý hiệu quả các yếu tố chi phí sản xuất tại các doanh nghiệp xây dựng.
Tóm lại: Mô hình tổ chức hệ thống kế toán trách nhiệm phải vừa đảm bảo tính thống nhất với hệ thống kế toán trong các doanh nghiệp xây dựng, vừa đảm bảo tính hài hòa giữa chi phí và lợi ích. Vì vậy, bộ máy kế toán phải được thiết kế lại theo hướng kết hợp giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính trong cùng một phòng nhưng có sự tách biệt, phân công rõ ràng về nội dung, phạm vi cung cấp thông tin cũng như mối quan hệ giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính. Đồng thời tổ chức kế toán trách nhiệm, phân cấp, phân quyền đảm bảo hiệu quả về đầu tư, tăng trưởng lợi nhuận, giảm thiểu chi phí, tăng lợi thế cạnh tranh, giá trị gia tăng cho sản phẩm khẳng định thương hiệu của doanh nghiệp với khách hàng, đối tác.
Tài liệu tham khảo
1- Luật kế toán số 88/2015/QH13
2- Nghị định 174/2016/NĐ-CP
3- Thông tư 53/2006/BTC
4- Nguyễn Đăng Huy, 2017. Kế toán Quản trị, NXB Tài chính
5- Phan Đức Dũng, 2008. Kế toán quản trị. Hà Nội: NXB Thống Kê
6- Hoàng Văn Tưởng, 2010. Tổ chức kế toán quản trị với việc tăng cường quản lý hoạt động kinh doanh trong các doanh nghiệp xây lắp Việt Nam. Luận án Tiến sĩ. ĐH kinh tế quốc dân.
7- Phạm Văn Dược và cộng sự, 2010. Mô hình báo cáo đánh giá trách nhiệm quản trị trong công ty niêm yết. Hồ Chí Minh: NXB Phương Đông.
TS Nguyễn Thu Hương
Trường Đại học Trưng Vương
